Rozhodli jsme se, že vám v několika dílech přineseme informace o vybraných daňových judikátech Soudního dvora Evropské unie (dále jen „SDEU“).
Ten zajišťuje dodržování unijního práva, dohlíží nad jednotností jeho výkladu a aplikace ve všech členských státech, jakož i nad tím, aby tento výklad odpovídal duchu evropské integrace. V odůvodněních k jednotlivým rozsudkům také formuluje a vysvětluje své stanoviska k některým fundamentálním otázkám evropské integrace.
- Nárok na odpočet DPH při koupi nemovitosti od prodávajícího v insolvenci
SDEU se ve věci C-227/21 UAB „HA.EN“[1] („HA.EN“) zabýval otázkou, zda je v souladu s DPH Směrnicí odepřít nárok na odpočet DPH, pokud kupující (osoba nárokující si odpočet DPH) při nabytí nemovitosti věděl nebo měl vědět, že prodávající je ve finančních obtížích, či dokonce v platební neschopnosti, a že tato okolnost může mít za následek, že prodávající neuhradí nebo nebude schopen uhradit DPH z titulu prodeje nemovitosti.
V daném případě litevská společnost HA.EN měla zástavní právo k nemovitosti prodávajícího, společnosti UAB „Sostinės būstai“ („Prodávající“). Tato nemovitost byla v květnu roku 2016 v rámci řízení o nuceném prodeji neúspěšně nabízena v rámci dražby, a proto byla následně nabídnuta HA.EN za výchozí částku pro účely dražby. HA.EN této nabídky využila, dotčenou nemovitost převzala, čímž došlo k zániku části pohledávek HA.EN vůči Prodávajícímu. V červenci roku 2016 byl soudním úředníkem vydán dokument potvrzující převod nemovitosti na HA.EN a následně v srpnu roku 2016 Prodávající vydal fakturu k prodeji nemovitosti („Faktura“). HA.EN zaevidovala předmětnou Fakturu ve svém účetnictví a v DPH přiznání si odečetla DPH z Faktury. I Prodávající zaevidoval Fakturu ve svém účetnictví a přiznal DPH z Faktury ve svém DPH přiznání, ale nikdy ji nezaplatil (neodvedl do státního rozpočtu). V říjnu 2016 pak bylo prohlášeno, že Prodávající je v úpadku.
Litevská daňová správa pak na základě daňové kontroly provedené u HA.EN dospěla k závěru, že HA.EN uzavřela smlouvu o nabytí nemovitosti, ačkoli věděla nebo měla vědět, že Prodávající neuhradí do státního rozpočtu DPH týkající se prodeje nemovitosti, nejednala proto v dobré víře a dopustila se zneužití práva. Z tohoto důvodu litevská daňová správa odepřela společnosti HA.EN nárok na odpočet DPH.
SDEU v předmětném rozsudku řešil, zda se v daném případě nejedná o daňový podvod (únik na DPH) nebo o zneužití práva. K problematice daňového podvodu SDEU zopakoval, že pokud osoba povinná k dani řádně splnila svou povinnost podat DPH přiznání, tak samotné neuhrazení řádně přiznané DPH není únikem na DPH bez ohledu na to, zda je takové opomenutí úmyslné, či nikoli. Únikem na DPH tak dle SDEU nemůže být situace, kdy osoba povinná k dani čelí finančním obtížím a prodá v řízení o nuceném prodeji vedeném podle zákona nemovitost za účelem úhrady svých dluhů, a poté přizná DPH splatnou z tohoto titulu, avšak následně z důvodu těchto obtíží není schopna zcela nebo zčásti odvést uvedenou DPH. Z tohoto důvodu nelze ani nabyvateli vytýkat, že věděl nebo měl vědět, že nabytím této nemovitosti uskutečňuje plnění, které je součástí úniku na DPH.
V otázce zneužití práva SDEU zkoumal naplnění dvou esenciálních podmínek, a to zda výsledkem dotčeného plnění je získání daňového zvýhodnění, jehož poskytnutí by bylo v rozporu s cíli DPH Směrnice, a zda ze všech objektivních okolností vyplývá, že hlavním účelem dotčeného plnění je získání tohoto daňového zvýhodnění. SDEU konstatoval, že daňové zvýhodnění není v rozporu s cíli DPH směrnice, zvláště v případě, že Litva nevyužila a mohla využít možnosti stanovit přenesenou daňovou povinnost na příjemce plnění v případě dodání nemovitosti prodávané dlužníkem z rozhodnutí soudu v řízení o nuceném prodeji. SDEU dále konstatoval, že ručení odběratele v případě, kdy bylo prokázáno, že věděl nebo měl vědět, že prodávající DPH neodvede, není srovnatelná se situací, kdy nabyvatel pořídí nemovitost v rámci řízení o nuceném prodeji upraveného zákonem pod dohledem veřejnoprávních orgánů. Jen z finančních obtíží, kterým čelí dlužník, jemuž je jeho majetek prodán prostřednictvím nuceného výkonu, tak nelze vyvodit jeho protiprávní úmysl nezaplatit DPH. Nelze tak dospět k závěru, že se nabyvatel tohoto majetku tím, že s ním uskuteční obchodní transakci, dopouští zneužití práva.
Dále SDEU uvedl, že převzetí nemovitosti věřitelem, který k ní měl zástavní právo, v důsledku neúspěšné dražby, může být v zásadě odůvodněno nikoli získáním jakéhokoli daňového zvýhodnění, nýbrž jeho vůlí získat zpět celou pohledávku nebo alespoň její část od dlužníka, který je v úpadku. Dle SDEU tak nelze k dospět závěrům litevské daňové správy, že se nabyvatel tím, že věděl nebo měl vědět, že prodávající měl finanční obtíže, a že to může mít za následek, že neuhradí DPH do státního rozpočtu, dopustil zneužití práva, a tudíž mu odepřít nárok odpočíst DPH odvedenou na vstupu.
Uvedené závěry jsou dle SDEU v rozporu se zásadou neutrality, neboť by to znamenalo nemožnost nabyvatelů nemovitostí si v rámci řízení o nuceném prodeji odpočíst DPH, kterou zaplatili, a nabyvatelé by tak nesli riziko spojené s platební neschopností prodávajícího. Uvedená praxe by navíc mohla přispět k omezení okruhu potenciálních nabyvatelů, což by bylo v rozporu s cílem řízení o nuceném prodeji, kterým je optimální zpeněžení majetku dlužníka za účelem co nejlepšího uspokojení jeho věřitelů, a mohlo by to vést k izolaci hospodářských subjektů, které čelí finančním obtížím, a k narušení jejich schopnosti uskutečňovat transakce.
Na základě výše uvedeného SDEU shledal v daném případě závěry litevské daňové zprávy, že společnost HA.EN věděla o úniku na DPH a že se dopustila zneužití práva, v rozporu s DPH Směrnicí.
- Smlouva jako daňový doklad pro účely DPH
Ve věci C-235/21 Raiffeisen Leasing[2] („Raiffeisen“) SDEU řešil, zda může být smlouva daňovým dokladem namísto faktury, kterou poskytovatel plnění nevystaví. V daném případě Raiffeisen uzavřela se slovinskou společností RED d.o.o. („RED“) smlouvu o zpětném pronájmu („Smlouva“), na základě které se Raiffeisen zavázala koupit od RED pozemek a RED se zavázala platit Raiffeisen měsíční leasingové splátky do úplného splacení hodnoty pozemku a budov, které chtěla RED na tomto pozemku postavit. Raiffeisen na základě Smlouvy nevystavila společnosti RED žádnou fakturu a neodvedla žádnou DPH. Společnost RED si ale uplatnila na základě Smlouvy nárok na odpočet DPH ve svém DPH přiznání, kdy tvrdila, že Smlouva představuje daňový doklad (fakturu) pro účely DPH.
SDEU v rámci předmětného rozsudku uvedl, že aby Smlouva mohla být uznána jako faktura ve smyslu DPH Směrnice, tak Smlouva musí obsahovat DPH a údaje uvedené v kapitole 3 oddílu 4 hlavy XI DPH Směrnice, konkrétně datum vystavení, evidenční číslo faktury, jméno, adresu a DIČ dodavatele, jméno, adresu a DIČ příjemce, množství/rozsah a druh poskytnutého plnění, den uskutečnění zdanitelného plnění nebo den přijetí platby, základ daně pro každou sazbu daně, jednotkovou cenu bez DPH (včetně všech slev a rabatů), sazbu daně a výši DPH[3]. Dle SDEU zároveň není potřeba zkoumat, zda smluvní strany vyjádřily vůli, že se v případě Smlouvy jedná o fakturu pro účely DPH, či nikoliv. SDEU závěrem doplnil, že sazba daně nemusí být výslovně uvedena, pokud mohla být správná sazba vydedukována z obsahu Smlouvy.
V případě aplikace předmětného rozsudku na českou praxi by jistě bylo zajímavé sledovat přístup Finanční správy České republiky k situacím, kdyby si odběratel nárokoval odpočet DPH z jiného písemného dokumentu než faktury, zejména v případě, že by dodavatel odmítal fakturu vystavit. Například zda by finanční úřady odmítaly považovat smlouvy či jiné dokumenty za daňový doklad již jen z titulu absence výslovného vyčíslení DPH v českých korunách (viz § 29 odst. 1 písm. l) ZDPH). Stejně tak by byla zajímavá ochota či naopak neochota finančních úřadů vydedukovat některou z náležitostí daňového dokladu dle § 29 ZDPH z obsahu samotné smlouvy či dokumentu, pokud by některá náležitost ve smlouvě či dokumentu nebyla výslovně uvedena. S ohledem na povinnost plátců DPH podávat kontrolní hlášení lze ale předpokládat, že by se předmětnou problematikou musely finanční úřady zabývat velmi brzy poté, co by si odběratel uplatnil nárok na odpočet DPH z takového dokumentu ve svém DPH přiznání.
[1] Rozsudek ze dne 15. září 2022.
[2] Rozsudek ze dne 29. září 2022.
[3] V případě, že se nejedná o zjednodušenou fakturu či o zvláštní režim, fakturu nevystavuje zákazník nebo DPH není povinen odvést zákazník.