Již v minulých vydáních newsletteru jsme vás informovali o interpretaci Národní účetní rady k přijatým zálohám v cizí měně (I-47). Jejím vydáním byl dokončen proces osvěty spočívající v zavedení nového přístupu k cizoměnovým položkám. Tento koncept vychází ze zkoumání budoucích peněžních toků spojených s příslušným aktivem či dluhem. Tato zásada je promítnuta i do nového zákona o účetnictví, kde je formulována takto: Aktiva a dluhy, které představují pevné nebo předem stanovené budoucí toky peněžních prostředků v měně odlišné od měny účetnictví, a související opravné položky sleduje účetní jednotka v účetním systému i v této měně.
Je však nutno si uvědomit, že pouhé „nepočítání kurzových rozdílů na zálohách ke konci rozvahového dne“ nestačí a že účetní jednotka musí změnit i způsob zaúčtování vystavených faktur a zápočtů záloh na konečné faktury. K tomuto se vyjadřuje interpretace NÚR I-47 Přijaté zálohy v cizí měně v odstavci 12 v části Řešení takto:
„Je-li u prodávajícího transakce, s níž souvisí přijetí zálohy, ve stavu, že dojde pravděpodobně k dodání aktiva, resp. poskytnutí služby (např. byla započata výroba, objednán materiál, rozplánována zakázka), je přijatá záloha samostatnou (dílčí) částí celkové prodejní ceny aktiva nebo služby sjednané v cizí měně, a proto:
a) nepředstavuje závazek vyjádřený v cizí měně spadající do § 4 odst. 12 zákona o účetnictví, který je předmětem kurzového přepočtu;
b) účetní jednotka vykazuje zůstatek přijaté zálohy v peněžních jednotkách české měny v hodnotě stanovené kurzovým přepočtem k datu přijetí peněžních prostředků;
c) přijatá záloha je v rozvaze vykazována v rámci časového rozlišení výnosů jako Výnosy příštích období (obsahová shoda s I-37 Časové rozlišení a cizí měna);
d) část prodejní ceny, která nebyla uhrazena přijetím zálohy před dodáním aktiva či poskytnutím služby, představuje další samostatnou (dílčí) část celkové prodejní ceny, o níž účetní jednotka účtuje (jako o pohledávce nebo úhradě) v době realizace prodejní transakce, přičemž nedochází souběžně k přepočtu částky přijaté zálohy.“
Uvedení tohoto postupu do praxe znamená, že musíme změnit zaběhané postupy. Musíme „zapomenout“ na převody záloh na úhradu pohledávek (nebo dluhů) a nahradit je postupem přeúčtování záloh na výnosy příštích období a následným zúčtováním do výnosů běžného období. Rozdíl mezi zálohou a celkovou částkou za dodávku zboží či služby je pak vyúčtován jako samostatná pohledávka proti výnosům. Znamená to tedy, že opouštíme účtování o celkové pohledávce proti výnosům a nahrazujeme to jiným postupem. Tento postup si ukážeme na následujícím příkladu.
Příklad č. 1 – přijatá záloha v cizí měně
Společnost přijala zálohu ve výši 12 100 Eur na dodávku zboží dne 15. listopadu 2022. Následující den vystavila daňový doklad k přijaté záloze. Zboží bylo objednáno a do konce roku 2022 byla přijata zpráva potvrzující dodávku od zahraničního výrobce z EU. Zboží dorazilo do České republiky 5. ledna 2023. Faktura za pořízení zboží je na 12 000 Eur, faktura vystavená 5. 1. 2023. Zboží bylo ihned expedováno k zákazníkovi. Dne 6. ledna byla vystaveno vyúčtování celé dodávky, z toho účtujeme jen fakturu na doplatek ve výši 5 000 Eur + DPH, tedy na 6 050 Eur.
Postup zaúčtování
| Datum | Popis účetní operace | Euro | Kurz | Kč | MD | Dal |
| 15.11.2022 | Přijata záloha na dodávku zboží | 12 100 | 25,00 | 302 500 | 221 | 324 |
| 16.11.2022 | Vystaven daňový doklad na DPH k přijaté platbě, snížení zálohy | 2 100 | 25,00 | 52 500 | 324 | 343 |
| 31.12.2022 | Přeúčtování zálohy ve výši výnosů na výnosy příštích období, nevznikají kurzové rozdíly | 250 000 | 324 | 384 | ||
| 5.1.2023 | Zboží dodáno zákazníkovi – FP od zahraničního dodavatele (EU) | 12 000 | 24,50 | 294 000 | 504 | 321 |
| 5.1.2023 | DPH při pořízení zboží z EU | 2 520 | 24,50 | 61 740 | 343 | 343 |
| 6.1.2023 | Zúčtování výnosů příštích období do výnosů roku 2023 | 250 000 | 384 | 604 | ||
| 6.1.2023 | Faktura na doplatek za dodávku – výnos | 5 000 | 24,50 | 122 500 | 311 | 604 |
| DPH | 1 050 | 24,50 | 25 725 | 311 | 343 | |
| 15.1.2023 | Úhrada doplatku faktury | 6 050 | 24,00 | 145 200 | 221 | 311 |
| 15.1.2023 | Kurzová ztráta z úhrady faktury | 3 025 | 563 | 311 |
Vrácení zálohy
Pokud nastává situace, ze které je zřejmé, že dojde k vrácení zálohy pro nemožnost splnění dodávky, pak musí být záloha vykazovaná jako cizoměnový dluh. K datu závěrky jsou účtovány kurzové rozdíly. Postup řešení je popsán v odstavci 15 interpretace takto:
„Je-li u prodávajícího transakce, s níž souvisí přijetí zálohy, ve stavu, že dojde pravděpodobně k navrácení přijaté peněžní částky a prodejní transakce nebude realizována:
a) představuje přijatá záloha závazek vyjádřený v cizí měně spadající do § 4 odst. 12 zákona o účetnictví, který je předmětem kurzového přepočtu;
b) účetní jednotka vykazuje zůstatek přijaté zálohy v peněžních jednotkách české měny v hodnotě stanovené kurzovým přepočtem k rozvahovému dni, přičemž do finančního výsledku hospodaření je zahrnut související kurzový rozdíl;
c) přijatá záloha je v rozvaze vykazována v rámci závazků.“
Tento postup si ukážeme na druhém příkladu.
Příklad č. 2 – vrácení zálohy pro nemožnost plnění
Společnost přijala zálohu ve výši 12 100 Eur na dodávku zboží dne 15. listopadu 2022 v kurzu 25,00 Kč/Euro. Společnost se snažila najít zahraničního výrobce tohoto zboží, bohužel se jí to do 31. 12. 2022 nepovedlo.
Předpokládá tedy, že bude muset zálohu vrátit, protože není schopna zboží dodat. Z tohoto důvodu zaúčtuje k datu 31. 12. 2022 kurzový rozdíl, kurz je 24,50 Kč.
Zálohu vrátila zákazníkovi dne 15. ledna 2023 kurzem 24,00 Kč.
Postup zaúčtování
| Datum | Popis účetní operace | Euro | Kurz | Kč | MD | Dal |
| 15.11.2022 | Přijata záloha na dodávku zboží | 12 100 | 25,00 | 302 500 | 221 | 324/1 |
| 16.11.2022 | Vystaven daňový doklad na DPH k přijaté platbě, snížení zálohy | 2 100 | 25,00 | 52 500 | 324/2 | 343 |
| 31.12.2022 | Vyhodnoceno, že zboží nebude dodáno a záloha se bude muset vracet – vznik kurzového rozdílu (kurz 24,50) | 6 050 | 324/1 | 663 | ||
| 31.12.2022 | Konečný zůstatek zálohy | 12 100 | 24,50 | 296 450 | 324/1 | |
| 15.1.2023 | Vrácení zálohy – vystaven opravný daňový doklad, použiji stejný kurz jako při odvodu DPH ze zálohy (snižuji daň na výstupu ve stejné výši DPH, v jaké byla původně odvedena) | -2 100 | 25,00 | -52 500 | 324/2 | 343
|
| 15.1.2023 | Vrácení zálohy z bankovního účtu | 12 100 | 24,00 | 290 400 | 324 | 221 |
| 15.1.2023 | Kurzový rozdíl z vrácení zálohy | 6 050 | 324 | 663 |
Při sestavování účetních závěrek za rok 2022 je vhodné k těmto novým postupům přihlédnout a použít interpretace Národní účetní rady pro inspiraci.
