Rádi bychom vás upozornili na nový judikát NSS 8 Afs 246/2019-67, který přináší nový pohled nejen na posuzování časového testu při prodeji akcií, ale i na aplikaci závěrů Koordinačních výborů do praxe.
Správce daně doměřil daň z příjmů fyzických osob, protože nebyl splněn časový test pro osvobození příjmů z prodeje akcií. Žalobkyně nabyla akcie v důsledku výměny akcií při zvyšování základního kapitálu z vlastních zdrojů. Tedy došlo v důsledku rozhodnutí valné hromady k výměně původních akcií za akcie o vyšší jmenovité hodnotě. Žalobkyně dovozovala, že pro prodej jejích akcií bude nadále použita původní lhůta od nabytí původních akcií, jelikož výměnou nedošlo k přerušení časového testu (doby tří let mezi nabytím a úplatným převodem akcií).
Správce daně však argumentoval tím, že zákon o daních z příjmů výslovně hovoří o osvobození jen u výměny akcií o stejné jmenovité hodnotě, ale na základě závěrů Koordinačního výboru s Komorou daňových poradců ČR (dále jen „koordinační výbor“) k dani z příjmů č. 199/27.11.2007 ze dne 13. 2. 2008 bylo osvobození rozšířeno také na případ, kdy je změna jmenovité hodnoty akcií v důsledku zvýšení základního kapitálu provedena přeškrtnutím hodnoty původní a ručním vyznačením vyšší jmenovité hodnoty na dosavadních akciích.
Protože však u žalobkyně došlo k výměně akcií, tak osvobození nelze uplatnit. Žalobkyně však argumentovala, že osvobození by se mělo vztáhnout i na její (z právního a ekonomického hlediska totožnou) situaci spojenou s výměnou akcií.
Krajský soud v Českých Budějovicích rozsudkem žalobu zamítl. Vyšel z toho, že § 4 odst. 1 písm. w) zákona o daních z příjmů výslovně pamatuje jen na osvobození od daně při výměně akcií o stejné jmenovité hodnotě. Na tom nemůže nic změnit ani zápis z koordinačního výboru, protože Ministerstvo financí, ani koordinační výbor nejsou autoritativními interprety zákona.
Nejvyšší správní soud se s jeho názorem, že není možno uplatnit osvobození, ztotožnil, a navíc svou argumentaci rozvinul tak, že nelze použít závěry výše zmíněného příspěvku koordinačního výboru. Právě tyto pasáže jsou důležité pro používání argumentace vycházející z koordinačních výborů. Dle NNS jsou předpoklady nutné k tomu, aby bylo možno dovodit legitimní očekávání účastníků v praxi plynoucí ze zápisu koordinačního výboru, následující:
- jeho dostatečné odůvodnění,
- vzájemná bezrozpornost zaujatých závěrů,
- nesmí se jednat o výklad jdoucí proti samotnému textu a významu zákona.
V souzeném případě však tyto podmínky splněny nejsou. To, že zápisy koordinačního výboru nemusí vždy představovat ustálenou správní praxi, konstatoval aktuálně Nejvyšší správní soud např. i v rozsudku ze dne 21. 1. 2021, čj. 8 Afs 71/2020-69 (bod [32]).
Lze tedy předně uzavřít, že samotná skutečnost, že zápis z koordinačního výboru obsahuje citované závěry, ještě neznamená, že by z nich měl správce daně či krajský soud v dané věci vycházet, resp. že by stěžovatelka citovanou část zápisu mohla považovat za popis ustálené správní praxe, kterou mohla svým postupem následovat. Nejvyšší správní soud s se závěrem Koordinačního výboru neztotožňuje ani věcně. Výklad § 4 odst. 1 písm. w) zákona o daních z příjmů je z hlediska jazykového zcela jasný (vztahuje se pouze na výměnu akcií o celkové stejné jmenovité hodnotě), přičemž takto jednoznačně vyjádřenou vůli zákonodárce nelze jakkoliv rozšířit ani s ohledem na zjistitelný úmysl zákonodárce či smysl daného ustanovení. Podle Nejvyššího správního soudu pak toto ustanovení neposkytuje jakýkoliv prostor ani k závěru, že by se nepřerušení časového testu vztahovalo též na případ zvýšení jmenovité hodnoty akcií tzv. okolkováním.
Jinak řečeno, na důsledky zvýšení jmenovité hodnoty akcií formou jejich výměny i formou jejich okolkování je nutno nahlížet shodně a Nejvyšší správní soud neshledal důvod dovozovat v případě tzv. okolkování příznivější výklad pro účely daňové či vyplňování mezery v právu způsobem pro daňový subjekt příznivým (zde ve vztahu k přerušení časového testu).
