Judikatura NSS: Konec řetězení daňových ztrát

1. října 2020

V nedávném rozsudku 8 Afs 58/2019 – 48 se Nejvyšší správní soud („NSS“) zabýval otázkou tzv. řetězení daňových ztrát, kdy dochází k určení lhůty pro stanovení daně. Spor tedy spočíval ve výkladu ustanovení § 38r odst. 2 zákona o daních z příjmů („ZDP“).

V praxi bylo toto ustanovení vykládáno většinou tak, že lhůta pro stanovení daně za období, ve kterém byla vyměřena ztráta, a za všechna období, po které lze tuto ztrátu uplatňovat, uplyne ve stejné lhůtě, jako je skutečná lhůta pro stanovení daně za poslední zdaňovací období, ve kterém by bylo možné tuto ztrátu uplatnit, tj. při zohlednění všech platných ustanovení ovlivňujících délku této lhůty pro toto poslední období.

Dosavadní přístup tak vedl k tzv. řetězení ztrát – pokud společnost vykázala ztrátu např. za období roku 2012, byla lhůta pro stanovení daně za roky 2012–2016 shodná se lhůtou posledního z pěti zdaňovacích období, ve kterých bylo možné ztrátu uplatnit, tj. shodná se lhůtou platnou pro rok 2017 (tedy pro rok 2012 činila prakticky osm let). Následná ztráta vykázaná například v roce 2013 ovšem prodloužila lhůtu pro stanovení daně opět pro toto i následující období. Roky 2013–2017 tak měly potom lhůtu pro stanovení daně navázanou na lhůtu pro rok 2018. Z pohledu roku 2012, jehož lhůta pro stanovení daně měla končit stejně jako pro rok 2017, to tedy znamenalo faktické prodloužení o další rok, neb nyní se tento rok provázal až s rokem 2018. Stejným mechanismem bylo pak možné lhůtu pro stanovení daně prodlužovat opakovaně teoreticky až do nekonečna, přičemž se správcem daně se vedl názorový spor o omezení tohoto přístupu alespoň na maximálních 10 let podle § 148 odst. 5 daňového řádu („“).

V posuzované kauze šlo právě o spor, zda události vykázané v následujícím období (tedy vykázaná ztráta) mohou výše popsaným mechanismem prodloužit lhůtu pro stanovení daně pro období předcházející. Krajský soud dospěl stejně jako správce daně k závěru, že odvíjí-li se lhůta pro stanovení daně od konce lhůty pro konkrétní zdaňovací období, pak v důsledku ustanovení § 38r odst. 2 ZDP je třeba řetězení ztrát připustit.

NSS však výklad krajského soudu a správce daně odmítl jako nepřiměřený zásah do právní jistoty zúčastněných stran. Stejně tak NSS odmítl i jiný možný náhled, který výše popsaný princip řetězení ztrát nevylučuje, pouze jej omezuje s přihlédnutím k desetileté nepřekročitelné (maximální) lhůtě.

NSS tak uzavřel, že ztráty následujících období již nemohou ovlivňovat lhůtu pro stanovení daně minulých období. Závěr NSS se tak odchyluje od textové úpravy zákona, která operuje pouze s jednou lhůtou pro stanovení daně, a lhůtu pro stanovení daně navazuje na hypotetickou lhůtu pro poslední období bez dalšího vlivu §38r ZDP. V rámci tohoto judikátu tak zůstal otazník nad tím, zda jiné události ovlivňující vliv lhůty pro stanovení daně pro poslední z daných pěti období (např. daňová kontrola, dodatečné přiznání apod.) mají být pro výše uvedené účely ignorovány stejně jako vykázání daňové ztráty.

Zákaz řetězení lhůt NSS následně potvrdil v obecné rovině též v dalších judikátech (viz 2 Afs 388/2019 – 70 ze dne 18. 6. 2020 a 9 Afs 81/2020 – 40 ze dne 2. 7. 2020). Druhý zmíněný judikát navíc adresoval některé z výše uvedených nejasností, kdy princip zákazu řetězení ztrát vztáhl i na další situace, a odmítl tak, aby např. kontrola zahájená na pozdější období mohla mít vlivem postupu dle §38r ZDP vliv na lhůtu pro stanovení daně pro období předcházející. Tento judikát také jednoznačně uvedl, že i při aplikaci § 38r ZDP musí být respektována maximální desetiletá lhůta podle § 148 odst. 5 DŘ.

Byť jsou závěry judikátů v obecné rovině pro poplatníky pozitivní, může přístup NSS způsobovat další výkladové nejasnosti při kolizi s jinými ustanoveními ZDP či DŘ ovlivňujícími lhůtu pro stanovení daně. Též je nutné vzít v potaz, že zkrácení lhůty pro stanovení daně může limitovat i možnost poplatníka podat dodatečné přiznání na starší období.

Kontaktní osoba